Σύμφωνα με τις βασικές αρχές του ελληνικού φορολογικού δικαίου, η Ελλάδα έχει δικαίωμα να φορολογεί τους «φορολογικούς κατοίκους» αυτής αλλά και αυτούς που έχουν τη φορολογική κατοικία τους στην αλλοδαπή, αλλά μόνο εφόσον αποκτούν εισόδημα από πηγές Ελλάδας. Περαιτέρω, ο φορολογικός κάτοικος Ελλάδας υπόκειται σε φόρο για το φορολογητέο εισόδημά του που προκύπτει τόσο στην Ελλάδα όσο και στο εξωτερικό. Δηλαδή για τα παγκόσμια εισοδήματα που αποκτά αυτός μέσα σε ένα φορολογικό έτος. Αντίθετα ο φορολογικός κάτοικος αλλοδαπής υπόκειται σε φόρο μόνο για το φορολογητέο εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα (άρθρο 3 ΚΦΕ).
Παρόλο που οι αρχές αυτές φαίνονται απλές, ενδιαφέρον παρουσιάζει να προσδιοριστεί τι εννοείται όταν γίνεται αναφορά σε φορολογικό κάτοικο Ελλάδας, αλλά και τι εννοείται όταν γίνεται αναφορά σε φορολογικούς κατοίκους αλλοδαπής, οι οποίοι αποκτούν εισόδημα από πηγή Ελλάδας. Αρχικά να αναφέρουμε ότι η έννοια του φορολογικού κατοίκου περιλαμβάνει τόσο τα φυσικά όσο και τα νομικά πρόσωπα ή και κάθε είδους νομικές οντότητες. Ωστόσο οι συνθήκες που κάνουν ένα φυσικό πρόσωπο φορολογικό κάτοικο Ελλάδας είναι διαφορετικές από τα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες.
Ειδικότερα, ένα φυσικό πρόσωπο θεωρείται φορολογικός κάτοικος Ελλάδας εφόσον έχει στην Ελλάδα τη μόνιμη ή κύρια κατοικία του, ή τη συνήθη διαμονή του, ή το κέντρο των ζωτικών του συμφερόντων, ήτοι τους προσωπικούς και οικονομικούς δεσμούς του (άρθρο 4 ΚΦΕ). Τα κριτήρια αυτά εφαρμόζονται με τη σειρά και προτεραιότητα που αναφέρονται.
Ανεξάρτητα από τα παραπάνω, ένας προξενικός, διπλωματικός ή δημόσιος λειτουργός παρόμοιου καθεστώτος, ή δημόσιος υπάλληλος που έχει την ελληνική ιθαγένεια και υπηρετεί στην αλλοδαπή θεωρείται πάντοτε φορολογικός κάτοικος Ελλάδας.
Επίσης, ως φορολογικός κάτοικος Ελλάδας θεωρείται ένα φυσικό πρόσωπο που βρίσκεται στην Ελλάδα για χρονικό διάστημα που υπερβαίνει τις 183 ημέρες, αθροιστικά, στη διάρκεια οποιασδήποτε δωδεκάμηνης περιόδου. Επισημαίνουμε ότι αν το πρόσωπο αυτό ξεπεράσει τις 183 ημέρες, θεωρείται φορολογικός κάτοικος Ελλάδας για το φορολογικό έτος στο οποίο συμπληρώνονται οι 183 μέρες σε κάθε περίπτωση (εγκύκλιος Ε 2064/2023). Ωστόσο το κριτήριο αυτό δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση φυσικών προσώπων που βρίσκονται στην Ελλάδα αποκλειστικά για τουριστικούς, ιατρικούς, θεραπευτικούς ή παρόμοιους ιδιωτικούς σκοπούς και η παραμονή τους δεν υπερβαίνει τις 365 ημέρες, συμπεριλαμβανομένων και σύντομων διαστημάτων παραμονής στο εξωτερικό (παρ. 2 άρθρου 4 ΚΦΕ).
Περιλαμβάνει τόσο τα φυσικά όσο και τα νομικά πρόσωπα ή και κάθε είδους νομικές οντότητες.
Ενα νομικό πρόσωπο ή μία νομική οντότητα θεωρείται φορολογικός κάτοικος Ελλάδας εφόσον έχει συσταθεί ή ιδρυθεί, σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο, και έχει την καταστατική έδρα του στην Ελλάδα. Ωστόσο ανεξάρτητα από τις εταιρείες που έχουν συσταθεί στην Ελλάδα, φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας θεωρούνται και οι εταιρείες που έχουν ως τόπο άσκησης πραγματικής διοίκησης στην Ελλάδα. Ο «τόπος άσκησης πραγματικής διοίκησης» κρίνεται με βάση τα πραγματικά περιστατικά και τις συνθήκες, λαμβάνοντας υπόψη ιδίως τα εξής: α) τον τόπο άσκησης της καθημερινής διοίκησης, β) τον τόπο λήψης στρατηγικών αποφάσεων, γ) τον τόπο ετήσιας γενικής συνέλευσης των μετόχων ή εταίρων, δ) τον τόπο τήρησης βιβλίων και στοιχείων, ε) τον τόπο συνεδριάσεων του διοικητικού συμβουλίου ή όποιου άλλου εκτελεστικού οργάνου διοίκησης, στ) την κατοικία των μελών του διοικητικού συμβουλίου ή όποιου άλλου εκτελεστικού οργάνου διοίκησης. Σε συνδυασμό με τη συνδρομή των παραπάνω περιστατικών και συνθηκών είναι δυνατόν να συνεκτιμάται και η κατοικία της πλειοψηφίας των μετόχων ή εταίρων (παρ. 4 άρθρου 4 ΚΦΕ).
Ανεξάρτητα από τα προβλεπόμενα από την ελληνική φορολογική νομοθεσία, σε περιπτώσεις αμφισβητήσεων της φορολογικής κατοικίας ενός προσώπου θα πρέπει επίσης να εξετάζεται η έννοια της φορολογικής κατοικίας από τα ειδικότερα οριζόμενα από τυχόν εφαρμογή συγκεκριμένης Σύμβασης περί Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (ΣΑΔΦ) μεταξύ της Ελλάδας και ενός άλλου κράτους, το οποίο επίσης μπορεί να θεωρεί το πρόσωπο αυτό δικό του φορολογικό κάτοικο.
Οσον αφορά τους φορολογικούς κατοίκους αλλοδαπής, όπως προαναφέραμε, αυτοί φορολογούνται στην Ελλάδα μόνο για το εισόδημα που αποκτούν από πηγή Ελλάδας. Τέτοια εισοδήματα για παράδειγμα, μπορεί να είναι το εισόδημα από μισθωτή εργασία που ασκείται στην Ελλάδα, εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα μέσω μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα, εισόδημα από ακίνητη περιουσία που βρίσκεται στην Ελλάδα, εισόδημα από μερίσματα, τόκους ή δικαιώματα που καταβάλλονται από πρόσωπα που έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην Ελλάδα κ.λπ. (άρθρο 5 ΚΦΕ).
*Ο κ. Σταύρος Πετριδίσογλου είναι ορκωτός ελεγκτής λογιστής και υπεύθυνος του Φορολογικού Τμήματος της Accounting Solutions A.E. (www.accountingsolutions.gr).
